استاندارد حسابداری پیمانکاری
با توجه به مقاله استانداردهای حسابداری در ایران باید بدانید که استانداردی تحت عنوان «استاندارد حسابداری پیمانکاری» وجود ندارد بلکه استاندارد شماره 9 از مجموعه 42 عددی استانداردهای حسابداری میباشد که با عنوان «استاندارد حسابداری پیمانهای بلندمدت» یاد میشود.
استاندارد حسابداری شماره 9
استاندارد حسابداری شماره 9 به مقوله پیمانکاری می پردازد. بدین منظور ابتدا باید بدانیم پیمانکاری چیست. پیمانکاری فعالیتی گسترده است که حوزههای متنوعی مانند سدسازی، راهسازی، هواپیماسازی، کشتیسازی، ساخت اسکله و بندرها، نصب خطوط پستهای فشارقوی و انتقال نیرو، ساخت فیلمهای سینمایی و… را در برمیگیرد. فرآیند پیمانکاری دارای جزئیات فنی زیادی است که از تهیه اسناد مناقصه شروعشده و تا تحویل قطعی کار ادامه مییابد.
هدف استاندارد حسابداری پیمانهای بلند مدتزمان شناسایی درآمد و سود و یا تخصیص درآمدها و هزینههای پیمان به دورههایی است که در آن دورهها عملیات موضوع پیمان در صورتهای مالی پیمانكار است و برای حسابداری در صورتهای کارفرما کاربرد ندارد. كارفرما براي حسابداري دارايي در جريان ساخت معمولاً از ضوابط استاندارد حسابداري شماره 11 (داراییهای ثابت مشهود) و شماره 8(موجودي مواد و كالا) تبعيت ميكند.
با توجه به استاندارد شماره 9 حسابداری در مؤسسات پیمانکاری سیستم حسابداری باید طوری طراحی شود که سود و زیان برای هر پیمان بهدقت مشخص گردد. در مؤسسات پیمانكاری معمولاً هر پیمان یك مركز جداگانه سود فرض میشود. دورهای كه مخارج مربوط به یك طرح شناسایی میشود با امضای قرارداد آغاز میشود و با تكمیل آن پایان مییابد
در مورد حسابداری قراردادهای بلندمدت پیمانكار ذكر نكات زیر ضروری است:
نکته اول: مخارج قبل از انعقاد قرارداد (مخارج شركت در مناقصه)
نکته دوم: مخارج پیمان در طول اجرا (هزینههای مستقیم: هزینههای سربار)
اصطلاحات بکار رفته در حسابداری پیمانکاری
پیمان بلندمدت چیست؟
پیمان بلندمدت پیمانی است که برای طراحی، تولید یا ساخت یک دارایی منفرد قابلملاحظه یا ارائه خدمات (یا ترکیبی از داراییها یا خدمات که تواما یک پروژه را تشکیل دهد) منعقد میشود و مدتزمان لازم برای تکمیل آن معمولاً بیش از یک سال است.
پیمانهای بلندمدت به دودسته تقسیم میشوند:
- پیمانهای مقطوع:
پیمان بلندمدتی است که بهموجب آن پیمانکار عملیات موضوع پیمان را با دریافت یک مبلغ مقطوع برای کل پیمان یا نرخ ثابت برای هر واحد موضوع پیمان (مثلاً هر متر عملیات خاکبرداری) انجام میدهد. در برخی موارد نرخ توافقی ممکن است بر اساس موارد خاص مشمول تعدیل قرار گیرد. - پیمان امانی (پیمان با حقالزحمه مدیریت مبتنی بر مخارج):
پیمان بلندمدتی است که بهموجب آن علاوه بر مخارج قابلقبول یا مشخصشده در متن پیمان (مانند تهیه و تأمین مواد و مصالح و نیروی انسانی که توسط پیمانکار پرداخت گردید) درصد معینی از مخارج مزبور یا حقالزحمه ثابتی نیز به پیمانکار پرداخت میشود.
در برخی موارد تأمین مواد و مصالح و نیروی انسانی بر عهده کارفرما میباشد و پیمانکار در قبال دریافت مبلغ معینی بهعنوان حقالزحمه، تنها وظیفه مدیریت اجرایی را بر عهده میگیرد که اصطلاحاً به آن پیمان مدیریت اجرا گفته میشود که نوعی پیمان امانی است.
ادعاها
مبالغ مازاد بر مبلغ قرارداد كه پيمانكار به دليل تأخیر كارفرما، اشتباه در تعيين مشخصات و طراحي، تغييرات توافق شده در كار يا در ساير رخدادهايي كه ادعا ميشود عامل مخارج پیشبینینشده است، از كارفرما مطالبه ميكند.
پیش دریافت پیمان
بخشی از مبلغ دریافتی توسط پیمانکار است که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجامنشده است.
مبالغ دریافتنی بابت پیشرفت کار عبارتاند از:
- علیالحسابها، مبالغی هستند که بهطور موقت در قبال صورتحسابهای صادره در دست بررسی دریافت میشود.
- سایر دریافتها، عبارت است از اقلامی که ماهیت علیالحساب نداشته، ولی در قبال پیشرفت کار دریافت میشود و نیز دربرگیرنده آن بخش از مبالغ دریافت پیمان است که کار مربوط به آن تا تاریخ ترازنامه انجامشده است.
- مبالغ دریافتی بایت پیشرفت کار، این مبالغ بابت صورتحسابهای صادره در حسابها منظور شده است.
- زیانهای قابل پیشبینی، آن دسته از زیانهایی است که انتظار میرود در طول مدت پیمان ایجاد شود (با احتساب مبالغ برآوردی هزینه کارهای اصلاحی، تضمینی و هرگونه هزینههای مشابهی که تحت شرایط پیمان قابل بازیافت نیست).
مبلغ این زیان با توجه به موارد زیر برآورد میشود: - شروع یا عدم شروع کار پیمان
- بخشی از کار که تا تاریخ ترازنامه انجامشده است
- میزان سودی که انتظار میرود از پیمانهای دیگر حاصل شود. (بهاستثنای پیمانهایی که طبق بند 6 استاندارد پیمان واحد تلقی میشوند.)
در ادامه این مقاله به بیان نکات مهم در استاندارد حسابداری پیمانکاری میپردازیم.
نکات مهم در رابطه با درآمد پیمان استاندارد حسابداری شماره 9
درآمد پیمان باید شامل موارد زیر باشد:
- مبلغ اولیه درآمد که در پیمان موردتوافق قرارگرفته است
- تغییر در میزان کار پیمان، ادعا و سایر دریافتهای تشویقی در ارتباط با عملیات پیمان تا زمانی که احتمال دارد این مورد منجر به درآمد شود و همچنین این موارد را بتوان بهگونهای قابلاتکا اندازهگیری نمود.
- درآمد پیمان به ارزش منصفانه به ازای دریافتی اندازهگیری میشود.
نکته بعدی بحث مخارج موجود در پیمان میباشد. مخارج پیمان باید شامل موارد زیر باشد:
- مخارجی که بهطور مستقیم با یک پیمان مستقیم مرتبط باشد مانند:
- کار مستقیم (شامل سرپرستی و نظارت مستقیم)
- مواد اولیه مصرفی
- استهلاک و اجاره ماشینآلات و تجهیزات، مخارج جابجایی مواد، مخارج مستقیم طراحی و کمک فنی
- مخارج برآوردی کارهای اصلاحی و تضمینی
- ادعا توسط اشخاص ثالث
- مخارجی که بین پیمانها مشترک بوده و تسهیم آن به پیمانهای جداگانه امکانپذیر است، مانند:
- حق بیمه
- مخارج غیرمستقیم طراحی و کمک فنی
- سربار پیمان
- مخارج استقراض مرتبط با پیمانها
- سایر مخارجی که بهموجب مفاد پیمان مشخصاً قابل مطالبه از کارفرما است؛ مانند مواردی از قبیل مخارج اداری عمومی و مخارج توسعه که جبران آن بهطور مشخص در پیمان قیدشده است.
- مخارجی را که نمیتوان به فعالیت پیمانکاری یا به یک پیمان مشخص مربوط دانست جزء مخارج پیمان لحاظ نمیشود.
- مخارج تحمیلشده قبل از انعقاد پیمان، در صورت انعقاد پیمان در دوره جاری یا حصول اطمینان از انعقاد پیمان در دوره بعد، بهحساب پیمان لحاظ میشود. هرگاه مخارج تحمل شده قبل از انعقاد پیمان بهعنوان هزینه دورهای که در آن وقوع یافته محسوب شود و پیمان در دوره بعد منعقد گردد، چنین مخارجی را نباید بهحساب پیمان برگشت داد.
- تعیین میزان درآمد و هزینه دوره توسط واحد تجاری باید بهگونهای صورت گیرد که با نوع عملیات و صنعت مورد فعالیت تناسب داشته باشد.
- در تعیین کل مخارج پیمان، موارد زیر در محاسبه مدنظر قرار میگیرند:
- مجموع مخارج تا تاریخ ترازنامه
- مجموع مخارج تخمینی بعدی تا مرحله تکمیل
- مخارج آتی کارهای اصلاحی، کارهای تضمینی
- و هرگونه کارهای مشابهی که تحت شرایط پیمان قابل بازیافت نیست.
روشهای شناسایی درآمد و سود ناخالص
- روش درصد پیشرفت کار
در روش درصد پیشرفت کار، درآمد و سود ناخالص پیمان بهتناسب پیشرفت عملیات یعنی درصد پیشرفت کار شناسایی میشود. در این روش، شناسایی سود ناخالص پیمان در هر دوره مالی، بر اساس پیشبینی کل مخارج و پیشبینی صورتوضعیتهایی که در طول دوره اجرای طرح تایید خواهد شد انجام میگیرد.
برای حسابداری قراردادهای بلندمدت پیمانکاری طبق روش درصد پیشرفت کار، مخارج و صورتوضعیتهای تأییدشده در طول اجرای طرح به ترتیب در حساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهیشده (یا صورتوضعیتهای پیشرفت کارها) ثبت میشود. حساب پیمان در جریان ساخت مشابه حساب کار در جریان ساخت درروش هزینهیابی سفارش کار است با این تفاوت که سود ناخالص پیمان در هر دوره مالی نیز به مخارج اجرای طرح اضافه میشود؛ بنابراین، مانده این حساب در پایان دوره مالی به ارزش خالص بازیافتنی (بهای تمامشده بعلاوه سود ناخالص) گزارش میگردد.
حساب کار گواهیشده مشابه حساب درآمد تحققنیافته است که مانده بستانکار دارد. در تاریخ تهیه صورتهای مالی، ماندهحساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهیشده هر قرارداد جداگانه از یکدیگر کسر و نتیجه جزو دارایی جاری یا بدهی جاری در ترازنامه گزارش میشود.
- روش کار تکمیلشده
درروش کار تکمیلشده درآمد و سود ناخالص پیمان هنگامی شناسایی میشود که کل پیمان یا بخش عمدهای از آن تکمیل و صرفاً کارهای جزئی باقیمانده باشد. برای حسابداری قراردادهای بلندمدت پیمانکار طبق روش کار تکمیلشده، مخارج و صورتوضعیتهای تأییدشده در طول اجرای طرح مشابه روش درصد پیشرفت کار، به ترتیب در حساب پیمان در جریان ساخت و حساب کار گواهیشده ثبت میشود اما شناسایی سود تا زمانی آنکه پیمان تکمیلنشده است به تعویق میافتد.
مزیت اصلی روش کار تکمیلشده این است که سود پیمان زمانی تعیین میشود که کار خاتمه یافته یا به مراحل نهایی تکمیل رسیده است. در این روش خطر شناسایی سودهایی که ممکن است کسب نشود به حداقل میرسد. اشکال اساسی روش کار تکمیلشده این است که درآمدی که در هر دوره مالی گزارش میشود میزان کار انجامشده طی آن دوره را بر روی پیمانها منعکس نمیکند. یعنی اگرچند پیمان بزرگ همگی در یک دوره مالی تکمیل شود و در دورههای قبل پیمانی به اتمام نرسیده باشد و یا در دورههای بعد پیمانی تکمیل نشود باوجود ثبات نسبی فعالیتهای انجامشده میزان سودی که گزارش میشود و سودی که به سهامداران تعلق میگیرد نادرست خواهد بود. همچنین اگر سود چندین ساله پیمان در یک سال بهحساب منظور شود شرکت پیمانکاری مشمول ضریب مالیاتی بالاتری خواهد بود.
طبق مقاله عنوانشده در خصوص پیادهسازی استاندارد شماره 9 حسابداری در شرکتهای پیمانکاری نیاز به تعریف پروژههای متعدد، فازهای مختلف پروژهها، مراکز هزینه، تعریف کدینگ طبق سرفصلهای حسابداری مخصوص مشاغل پیمانکاری، پروژهای و ساختمانی داریم. لذا انتخاب یک نرمافزار حسابداری جهت سهولت کار، تفکیک کلیه پروژهها، امکان تخصیص هزینههای هر فاز به همان پروژه میتواند بسیار مؤثر واقع گردد.
همچنین شناسایی و ثبت درآمد پیمان طبق دو روش درصد پیشرفت کار و کار تکمیلشده نیازمند نرمافزار مالی ویژه شرکتهای پیمانکاری میباشد که بتواند در کمترین زمان ممکن سود ناخالص را به هر یک از دو روش و با تفکیک هزینهها انجام دهد. برای مشاهده جزییات نرم افزار حسابداری پیمانکاری هاترا می توانید روی لینک زیر کلیک کنید:
در صورت نیاز به مشاوره با ما از طریق شماره 09913783461 در ارتباط باشید.
